L’articolo 6 c. 1, lettera a), della Legge 111/2023, denominata “Delega al Governo per la Riforma Fiscale” ha previsto, tra i criteri direttivi, l’introduzione di un regime di riduzione dell’aliquota IRES, in capo a società ed enti soggetti a tale imposta, nel caso in cui una somma corrispondente, in tutto o in parte, al reddito, entro i due periodi d’imposta successivi alla sua produzione, sia impiegata per la realizzazione di investimenti “qualificati”, per l’effettuazione di nuove assunzioni o per la destinazione, secondo schemi stabili, di quote di partecipazione agli utili a favore dei dipendenti, la stessa disposizione ha invece previsto che la riduzione IRES non venga applicata al reddito corrispondente agli utili che, nel biennio successivo a quello di sua produzione, siano distribuiti o destinati a finalità estranee l’esercizio dell’attività di impresa.
Con la Legge di Bilancio 2025, per il solo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, 2025 per i soggetti “solari”, è stata prevista la riduzione dell’aliquota IRES ordinaria (24%) di quattro punti percentuali (20%) a favore delle società e degli enti interessati al ricorrere di determinate condizioni. Per ottenere l’agevolazione occorre innanzitutto aver accantonato ad apposita riserva almeno l’80% degli utili prodotti nell’esercizio in corso al 31 dicembre 2024. È inoltre necessario aver effettuato investimenti in beni strumentali materiali ed immateriali nuovi dal 1° gennaio 2025 fino al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025, quindi fino al 31 ottobre 2026 per soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare. Gli investimenti devono riguardare beni rientranti tra quelli dei cosiddetti Piani di “Transizione 4.0 e 5.0”, da inserire in strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato, nel rispetto delle condizioni previste per la fruizione degli specifici crediti d’imposta. L’ammontare minimo degli investimenti deve essere pari al 30% degli utili prodotti nell’esercizio in corso al 31 dicembre 2024, oppure al 24% degli utili prodotti nell’esercizio in corso al 31 dicembre 2023, oppure a 20.000 euro. Nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, ossia il 2025 per i soggetti solari, il numero delle unità lavorative per anno non deve essere diminuito rispetto alla media del triennio precedente. Contestualmente devono essere effettuate nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto di lavoro a tempo indeterminato che costituiscono incremento occupazionale ai sensi dell’articolo 4 del d.lgs. 216 del 2023, in misura pari almeno all’1% del numero di lavoratori dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupati nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024 e comunque in misura non inferiore ad un lavoratore dipendente con contratto a tempo indeterminato.
Infine, le imprese interessate, nell’esercizio in corso al 31 dicembre 2024 o in quello successivo, non devono aver fatto ricorso alla cassa integrazione guadagni, ad eccezione dell’integrazione salariale ordinaria corrisposta nei casi, ossia le situazioni aziendali dovute a eventi transitori e non imputabili all’impresa o ai dipendenti, incluse le intemperie stagionali.
La Legge di Bilancio prevede cause di decadenza dall’agevolazione con recupero della maggiore IRES nel caso in cui la quota di utile 2024 accantonata sia distribuita entro il secondo esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 o nel caso in cui i beni oggetto di investimento siano dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa ovvero destinati stabilmente a strutture produttive localizzate all’estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, entro il quinto periodo d’imposta successivo a quello nel quale è stato realizzato l’investimento. L’aliquota IRES agevolata non è fruibile da parte delle società e gli enti in liquidazione ordinaria, assoggettati a procedure concorsuali di natura liquidatoria nel periodo d’imposta successivo a quello in corso a 31 dicembre 2024 o che determinano il proprio reddito imponibile, anche parzialmente, sulla base di regimi forfetari. Nella determinazione degli acconti IRES dovuti per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025, 2026 per i soggetti solari, si assume quale imposta dovuta per il periodo d’imposta precedente l’IRES che sarebbe stata dovuta applicando l’aliquota ordinariamente vigente. Con l’emanazione del decreto attuativo, il MEF ha voluto precisare che i soggetti IRES che possono fruire dell’aliquota agevolata sono le società (spa, sapa, srl, soc. cooperative, società di mutua assicurazione, società europee, società cooperative europee) con sede in Italia, gli enti (enti pubblici e privati diversi dalle società, trust) con sede in Italia aventi oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, le società o enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio delle Stato, relativamente alle loro Stabili Organizzazioni italiane.
Gli enti non commerciali rientrano nell’agevolazione solo per la parte di reddito d’impresa prodotto con lo svolgimento dell’attività commerciale. Tra questi soggetti sono da comprendere gli intermediari finanziari che applicano l’aliquota IRES con l’addizionale di 3,5 punti percentuali. È stato, inoltre, precisato che non possono accedere all’agevolazione nemmeno i soggetti che nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 abbiano fatto ricorso a istituti di risoluzione della crisi di impresa di natura liquidatoria previsti dal Codice della crisi di impresa e dell’insolvenza, né quelli che abbiano sottoscritto accordi o piani di ristrutturazione dei debiti soggetti ad omologazione dai quali derivi l’estinzione dell’impresa o la cessazione dell’attività.
Sono inoltre esclusi dall’agevolazione i soggetti il cui reddito, nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, non sia determinato in modo analitico, nemmeno parzialmente, come ad esempio le società cosiddette “non operative”.
Riguardo alla prima condizione collegata all’accantonamento in apposita riserva del’80% dell’utile prodotto nel 2024, si specifica che la stessa si può ottenere destinando tali utili a finalità diverse la loro distribuzione ai soci in sede di approvazione del bilancio e che pertanto verrà considerato non solo l’utile 2024 accantonato ad una riserva qualsiasi, sia per scelta che per obbligo di legge, ma anche l’utile destinato a copertura di perdite di esercizi precedenti o portato a nuovo, nonché quello destinato all’aumento di capitale. Non saranno in possesso della condizione summenzionata i soggetti che nel 2024 non hanno prodotto utile. Riguardo alla seconda condizione, relativa agli investimenti “qualificati”, si evidenzia che il 30% dovrà essere calcolato sull’ammontare di tutto l’utile non destinato alla distribuzione ai soci, tenendo quindi conto anche di quanto destinato alla copertura di perdite. A differenza di quanto previsto al capoverso precedente, nella determinazione degli investimenti “qualificati” di ammontare minimo pari a 20.000 euro, l’utile di esercizio 2023, che deve essere utilizzato nel calcolo dell’ammontare minimo da “realizzare” per il 24%, può essere stato interamente distribuito suo tempo, ma può anche non essere stato ottenuto, se la società interessata all’ottenimento dell’agevolazione nel 2023 ha subito una perdita. Per quanto riguarda gli investimenti in beni strumentali materiali e immateriali nuovi a cui devono essere destinati parte degli utili 2024 accantonati, sono state introdotte alcune precisazioni. Gli investimenti in beni materiali secondo il modello “Industria 4.0” e i relativi beni immateriali connessi devono essere interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura. Tale interconnessione deve essere mantenuta per un periodo di tempo superiore alla metà del periodo di sorveglianza, costituito dai cinque
periodi d’imposta successivi a quello di effettuazione degli investimenti, entro il quale potrebbe verificarsi il recupero dell’agevolazione. Lo stesso obbligo di interconnessione si applica agli investimenti rientranti nelle norme agevolative per la transizione digitale ed energetica 5.0. Tra questi rientrano i software, i sistemi, le piattaforme o le applicazioni per l’intelligenza degli impianti che garantiscono il monitoraggio continuo e la visualizzazione dei consumi energetici e dell’energia autoprodotta e autoconsumata, o che introducono meccanismi di efficienza energetica.
Sono inclusi anche i software relativi alla gestione di impresa, se acquistati unitamente ai software, sistemi o piattaforme precedentemente indicati, nonché gli investimenti in beni materiali nuovi strumentali finalizzati all’autoproduzione di energia da fonti rinnovabili destinata all’autoconsumo anche a distanza, escluse le biomasse, compresi gli impianti per lo stoccaggio dell’energia prodotta come gli impianti fotovoltaici, nell’ambito di progetti di innovazione che conseguono una riduzione dei consumi energetici. Per questi investimenti relativi alla transizione 5.0, oltre all’interconnessione, è richiesto che nel periodo d’imposta successivo a quello di entrata in funzione del bene venga ottenuta una specifica riduzione dei consumi energetici pari al 3% o al 5%, a seconda che si faccia riferimento alla struttura produttiva localizzata sul territorio nazionale o ai processi interessati dall’investimento, rispetto ai consumi del periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024. Gli investimenti si considerano realizzati secondo i criteri stabiliti dall’articolo 109, commi 1 e 2, del TUIR, indipendentemente dai principi contabili adottati dall’impresa.
Per gli investimenti effettuati in leasing, rileva la data di consegna dei beni, ossia il momento in cui entrano nella disponibilità del locatario, ed è necessario che il contratto preveda il riscatto dei beni. È prevista inoltre la possibilità di effettuare investimenti sostitutivi di quelli realizzati originariamente. Infine, per i soggetti con periodi d’imposta di durata superiore a dodici mesi, gli investimenti dovranno essere realizzati considerando periodi d’imposta di durata non superiore ai dodici mesi.
Nel DM viene precisata in maniera più puntuale la decadenza dall’agevolazione, con conseguente recupero della stessa. Ciò avviene se l’utile 2024 accantonato, al netto a quello eventualmente utilizzato a copertura di perdite, viene distribuito entro il secondo esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, 2026 per i soggetti solari o se i beni oggetto di investimento vengono dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all’esercizio dell’attività d’impresa, destinati stabilmente a strutture produttive localizzate all’estero anche se appartenenti allo stesso soggetto economico, entro il quinto periodo d’imposta successivo a quello nel quale è stato realizzato l’investimento. Inoltre le riserve costituite o aumentate con l’utile 2024, l’utile utilizzato a copertura di perdite e le eventuali variazioni dovranno essere evidenziati in un apposito prospetto previsto nel modello di dichiarazione dei redditi. A copertura delle perdite saranno considerate prioritariamente le riserve diverse da quelle costituite o incrementate con gli utili 2024 accantonati. Nel caso di decadenza dall’agevolazione la maggiore imposta IRES dovuta applicando l’aliquota ordinaria al reddito d’impresa del 2025 dovrà essere versata entro il termine del versamento del saldo relativo al periodo d’imposta nel quale si è manifestata la causa di decadenza.